2. Згідно з пунктом 3 Інструкції з бухгалтерського обліку по-датку на додану вартість при передоплаті товарів постачальнику сплачений податок на додану вартість відноситься на збільшення податкового кредиту записом на бухгалтерських рахунках:
2.1. Дт 64 "Розрахунки за податками й платежами", субрахунок 641 "Розрахунки за податками", аналітичний рахунок "З податку на додану вартість"
Кт 31 "Рахунки в банках”, 60 “Короткострокові позики” та інших.
Одночасно на суму податкового кредиту відображається в обліку сплата ПДВ постачальнику бухгалтерською проводкою:
Дт 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками”,
Дт 68 “Розрахунки за іншими операціями” і ін.
Кт 644 “З податкового кредиту"
Після одержання товарів, вартість яких оплачена постачальнику раніше, списують нарахований податковий кредит з ПДВ :
Дт 644 "З податкового кредиту"
Кт 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками”,
68 “Розрахунки за іншими операціями” та ін. (п. 9)
В результаті наведених вище записів у синтетичному і аналітичному обліку субрахунок 644 "З податкового кредиту" закривається.
2.2. У випадку надходження товарів без попередньої оплати на суму ПДВ за товарним документом і податковою накладною постачальника податковий кредит з ПДВ відображається в обліку записом на рахунках:
Дт 641 "Розрахунки за податками", анал. рахунок "З податку на додану вартість"
Кт 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками",
68 “Розрахунки за іншими операціями” і ін.
Після оплати товарів, що надійшли від постачальника на умовах наступної оплати, на суму оплачених товарів з податком на додану вартість в обліку має бути зроблений запис:

Дт 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками” і ін.
Кт 31 "Рахунки в банках ", 60 “Короткострокові позики” та інших
3. Вважаємо, що на платіжних дорученнях на передоплату товарів постачальникам необхідно вказувати, що здійснюється передоплата, в т.ч. сума ПДВ. При бухгалтерській обробці платіжних документів у бухгалтерії в бухгалтерській проводці треба виділити запис: Дт 641 (ПДВ) - Кт 31. Сплата постачальнику ПДВ при передоплаті товарів повинна бути виділена в обліковому регістрі, що складається за кредитом рахунку 31 "Рахунки в банках". Але розноску в аналітичному обліку сум передоплат товарів постачальникам доцільно здійснювати загальною сумою на підставі платіжного документа. За підсумком цих записів за звітний місяць треба скласти додатковий запис на відображення в обліку нарахування податкового кредиту з ПДВ (п.п. 2.1, 7, 9):
Дт 63 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками”,
68 “Розрахунки за іншими операціями” і ін.
Кт 644 "З податкового кредиту"
4. Після 1.10.98 р. право на податковий кредит згідно з Указом Президента складається із сум податків, сплачених або нарахованих платником податку в звітному періоді (Дт 641 (ПДВ) - Кт 31, 60 і ін. або Дт 641 (ПДВ) - Кт 63, 68 і ін.).
5. Враховуючи суттєве ускладнення бухгалтерського обліку надходження товарів у зв'язку з введенням податкових розрахунків з податку на додану вартість на субрахунку 644 "З податкового кредиту", наводимо загальну схему відображення в обліку надходження товарів і податкового кредиту з податку на додану вартість (рис. 1).
6. Зміст записів на загальній схемі бухгалтерського обліку надходження товарів і податкового кредиту з ПДВ:
1. Передоплата товарів (авансові платежі) постачальникам:
1.1. Сплата авансових платежів постачальникам товарів у сумі купівельної їх вартості (без ПДВ).
1.2. Перерахування постачальникам ПДВ у складі авансових платежів.
1.3. Одночасно нараховується податковий кредит з податку на додану вартість при передоплаті товарів постачальникам.
2. Надходження товарів за договірними цінами, включаючи ПДВ, після їх передоплати постачальникам:
2.1. Надходження товарів за купівельними (без ПДВ) договірними цінами.
2.2. Одночасно списується при надходженні товарів податковий кредит з ПДВ, нарахований при їх передоплаті.
При надходженні товарів від постачальників без попередньої їх оплати податковий кредит з ПДВ відображається безпосередньо за дебетом рахунку 64, субрахунок 641, анал. рахунок "З податку на додану вартість”. Субрахунок 644 "З податкового кредиту" в цьому разі не застосовується.
Для спрощення записів в аналітичному обліку до рахунку 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" і інших рахунків, на яких обліковуються розрахунки з постачальниками товарів, з метою посилення контролю за цими розрахунками записи в аналітичному обліку за дебетом і кредиту цих рахунків слід здійснювати на підставі первинних платіжних і товарних документів загальною сумою, визначеною до оплати постачальнику.
7. Приклад 1. На облік надходження товарів з попередньою оплатою їх постачальнику.
1. Підприємство здійснило передоплату товарів постачальнику. За угодою повинно бути отримано товарів на суму 624 грн., в т.ч. ПДВ 104 грн.
2. Одержано товари від постачальника. За товарним документом постачальника значиться:
Відпускна договірна вартість товарів - 520 грн.
Податок на додану вартість, 20% від 520 - 104 грн.
До оплати постачальнику - 624 грн.
3. Товари оприбутковуються за купівельними (без ПДВ) цінами на суму 520 грн.
За даними прикладу 1 необхідно скласти бухгалтерські проводки (п.п. 2.1, 5, 6):
1. На передоплату товарів постачальнику - 624 грн., в т.ч. ПДВ -104 грн.:
1.1. Дт 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками"
Кт 31 "Рахунки в банках" - 520 і
Дт 641 "Розрахунки за податками", анал. рахунок "З податку на додану вартість”, розрахунковий період якого настав
Кт 31 "Рахунки в банках" - 104
1.2. Одночасно на нарахування податкового кредиту треба скласти бухгалтерську проводку :
Дт 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками"
Кт 644 "З податкового кредиту" - 104
2. Оприбутковуються одержані від постачальника товари за купівельними цінами - 520:
Дт 281 “Товари на складах”
Кт 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" - 520
3. Одночасно списується нарахований при передоплаті товарів податковий кредит з ПДВ (операція 1.2):
Дт 644 "З податкового кредиту"
Кт 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" - 104
Відображення в обліку нестач товарів, виявлених при прийманні товарів, що надійшли на підприємство від постачальників, також пов'язане з обліком ПДВ. Виявлені в цьому разі нестачі товарів повинні бути записані за кредитом рахунку 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" за купівельними (з ПДВ) цінами. Записи за дебетом відповідних рахунків мають бути зроблені в залежності від характеру виявлених нестач (з вини працівників, перевізника, природний убуток і ін.). Відображення при цьому на бухгалтерських рахунках податку на додану вартість нормативними документами не регламентовано.

8. У тому разі, коли оплата товарів здійснюється після їх надходження на підприємство, бухгалтерські записи за даними наведеного вище прикладу 1 (п.п. 2.2, 5, 6) будуть наступними:
1. Дт 281 "Товари на складах"
Кт 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" - 520
2. Дт 641 анал. рахунок "З податку на додану вартість"
Кт 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" - 104
3. Дт 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками"
Кт 31 "Рахунки в банках" - 624

9. Так, як показано в операціях 1.1 і 1.2 (п. 7), повинні відображатись в обліку суми податкового кредиту з ПДВ згідно з пунктом 3 Інструкції.
Відображення в обліку оплати товарів постачальникам двома записами не раціональне, бо викликає значні ускладнення в облікових записах, плутанину в аналітичному обліку розрахунків з постачальниками. На наш погляд, було б методологічно вірним, раціональним та сприяло б спрощенню бухгалтерського обліку здійснення вказаних вище записів з оплати товарів постачальникам в такому порядку, як показано в операції 3 пункту 8:
Дт 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками"
Кт 31 "Рахунки в банках" – на суму передоплати і після оплати товарів постачальникам, включаючи ПДВ. Одночасно за підсумком за місяць на суму сплаченого ПДВ в складі авансових платежів постачальникам як суми податкового кредиту зробити запис на його нарахування:
Дт 641, анал. рахунок "З податку на додану вартість”
Кт 644 "З податкового кредиту"
Такий порядок записів доцільний ще й тому, що аналогічно відображається в обліку згідно з пунктом 2 Інструкції ПДВ, одержаний в складі авансових платежів від покупців (Дт 31 - Кт 36 і одночасно Дт 643 "З податкових зобов'язань" - Кт 641 (ПДВ). В цьому разі забезпечувати-меться єдиний принцип записів в обліку передоплат товарів постачальникам і передоплат, одержаних від покупців.
Для забезпечення й перевірки правильності останнього запису (Дт 641 (ПДВ) - Кт 644) на нарахування суми податкового кредиту в обліковому регістрі за кредитом рахунку 31 "Рахунки в банках" необхідно виділити записи сум сплаченого постачальникам ПДВ, враховуючи структуру цього регістра на підприємстві.