21. До надходження товарів на підприємства роздрібної торгівлі відноситься також повернення товарів покупцями. Інструктивними документами з бухгалтерського обліку облік надходження повернених покупцями товарів не регламентується. Водночас у зв’язку з введенням в дію Закону про податок на додану вартість відображення в обліку повернених товарів, відвантажених (відпущених) покупцям, ускладнилось. Враховуючи актуальність цього питання, розглянемо облік повернення товарів на прикладі.
22. Приклад 8. На відображення в обліку повернення товарів, відвантажених покупцю на умовах наступної оплати.
1. Відвантажено товари покупцю. За товарним документом значиться:
Товари за відпускними договірними цінами - 1000 грн.
Податок на додану вартість, 20% від 1000 - 200 грн.
До оплати покупцем - 1200 грн.

2. Вартість відвантажених товарів за обліковими продажними цінами - 1380 грн.
3. При відвантаженні товарів покупцю зроблені облікові записи способом нарахування реалізації:
до 1 січня 2000 року:
3.1. Дт 46 "Реалізація" - Кт 41 "Товари" - 1200
Дт 42 "Торговельна націнка" - Кт 41 "Товари" - 180 (1380 – 1200)
3.2. Дт 62(45) "Розрахунки з покупцями і замовниками"
Кт 46 "Реалізація" - 1200
після 1 січня 2000 року:
3.1. Дт 902 "Собівартість реалізованих товарів"
Кт 28 "Товари" - 1200 і
Дт 29 "Торговельна націнка"
Кт 28 "Товари" - 180

3.2. Дт 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"
Кт 702 "Доходи від реалізації товарів" - 1200
При поверненні покупцем товарів після 1 січня 2000 р., відвантажених йому на умовах наступної оплати, і оприбуткуванні їх на підприємстві за даними прикладу 8 мають бути складені бухгалтерські проводки:
1. На зменшення доходів від реалізації товарів і заборгованості покупця способом червоного сторно в сумі 1200 грн.:
Дт 36 - Кт 702 - 1200
2. На зменшення собівартості реалізованих товарів і надходження повернених товарів способом червоного сторно на суму 1200 грн.
Дт 902 - Кт 282 - 1200

3. На відновлення способом червоного сторно списаної при відвантаженні товарів торговельної націнки як різниці між обліковими продажними і відпускними цінами товарів в сумі 180 грн. (оп. 3.1):

Дт 292 - Кт 282 - 180
Слід підкреслити, що від’ємний сторнувальний запис за кредитом рахунку 28 "Товари" рівнозначний збільшенню товарів, а за дебетом рахунку 29 "Торговельна націнка" – збільшенню товарних надбавок на повернені товари.
Відображення в бухгалтерському обліку повернення товарів покупцями викликає необхідність відповідних змін у фінансових звітах підприємства.
Виправлення помилок і зміни в фінансових звітах здійснюються згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку № 6. Відповідно до пункту 8 цього Положення зміни облікових оцінок слід включати до звіту про фінансові результати в тому періоді, в якому відбулася зміна, а також і в наступних періодах, якщо зміна впливає на ці періоди.
Слід відмітити, що використання субрахунку 704 “Вирахування з доходу” для відображення на ньому вартості повернених товарів, яке відповідало б вимогам пункту 7 ПСБО 6, не зрозуміле.
23. Зазначимо, що відображення в обліку повернених покупцем товарів впливає на визначення і відображення в обліку податку на додану вартість з реалізованих товарів при складанні розрахунку товарних надбавок, які відносяться до реалізованих товарів, згідно з пунктом 5 Інструкції; що методологія бухгалтерського обліку надходження товарів у роздрібній торгівлі стала надто складною для розуміння й практичного її застосування.
При необхідності для кращого розуміння економічного змісту наведених вище бухгалтерських записів, зроблених на надходження повернених покупцями товарів, доцільно рознести їх на схематичних рахунках та проаналізувати записи. Слід врахувати при цьому, що зроблені записи за кредитом рахунку 28 "Товари" способом червоного сторно рівнозначні звичайним записам за дебетом рахунку 28 на надходження товарів.
24. На оптових підприємствах, що обліковують товари за продажними цінами, та на підприємствах громадського харчування бухгалтерські записи на надходження товарів здійснюються аналогічно підприємствам роздрібної торгівлі, але на окремих субрахунках до синтетичних рахунків 28 і 29 та з врахуванням специфіки діяльності підприємств громадського харчування.
25. Як видно із викладеного вище, субрахунок 644 "З податкового кредиту" введено до плану бухгалтерських рахунків виключно для обліку податкових розрахунків з ПДВ, пов’язаних із передоплатою товарів і застосуванням відповідно до Закону принципу події, що відбулася раніше. І це при тому, що поєднання системного бухгалтерського обліку з несистемним податковим обліком недопустиме, бо в них застосовуються різні моменти відображення в обліку реалізації товарів.
Застосування в бухгалтерському обліку субрахунку 644 "З податкового кредиту" вимагає, щоб за кожним первинним документом, пов’язаним з оплатою і надходженням товарів, бухгалтер установив, яка з цих подій відбулася раніше, оплачені товари чи ні, чи є необхідність застосовувати субрахунок 644, бо від цього залежить порядок записів на бухгалтерських рахунках з оплати й надходження товарів. Це надто складні і вельми трудомісткі облікові функції при незначній кількості господарських операцій на підприємстві. На підприємствах, де таких операцій протягом місяця здійснюється сотні і тисячі, затрати часу на виявлення події, що відбулася раніше, та на їх облік непомірні.