Протягом звітного року доходи та чистий дохід оптово-збутових, оптових і торговельно-посередницьких підприємств від реалізації товарів та інші операційні доходи від основної діяльності щомісячно відображається в обліку наступними записами на синтетичних рахунках та відповідних субрахунках:
1. На суму відвантажених і відпущених (реалізованих) покупцям товарів за договірними відпускними цінами (доходу), включаючи податок на додану вартість (акцизний збір), та інших операційних доходів від основної діяльності:
1.1. Дт 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"
Дт 30 "Каса", 31 "Рахунки в банках" та ін.
Кт 702 "Дохід від реалізації товарів"
1.2. Дт 31 "Рахунки в банках" та ін.
Кт 71 "Інший операційний дохід"
2. На списання суми нарахованого податкового зобов’язання з ПДВ при передоплаті товарів покупцями:
Дт 702 "Дохід від реалізації товарів"
Кт 643 "З податкових зобов’язань"
При нарахуванні податкового зобов’язання з ПДВ була складена бухгалтерська проводка: Дт 643 "З податкових зобов’язань" - Кт 641 "Розрахунки за податками", анал. рахунок "З податку на додану вартість".
3. На відображення в обліку податку на додану вартість при відвантаженні (відпуску) товарів покупцям в рахунок наступної оплати або оплаті відпущених товарів готівкою:
Дт 702 "Дохід від реалізації товарів"
Кт 641 "Розрахунки за податками", анал. рахунок "З податку на додану вартість"
Якщо підприємство, крім податку на додану вартість, сплачує акцизний збір та здійснює інші вирахування з доходу, то вони також відображаються за дебетом субрахунку 702 "Дохід від реалізації товарів" на зменшення отриманого доходу з кредиту рахунку 64 "Розрахунки за податками й платежами" та інших.
На зменшення чистого доходу від оптової торгівлі, який визначається вирахуванням із суми доходу (виручки) податку на додану вартість та інших податків і зборів з обороту тощо, в кінці року заключними записами списують фактичну собівартість реалізованих товарів, сальдо адміністративних витрат, витрати обігу, що відносяться до реалізованих товарів, та сальдо інших витрат операційної діяльності.
Отриманий від основної діяльності чистий дохід зменшується протягом року без запису на бухгалтерських рахунках на суму собівартості реалізованих товарів.
Фактична собівартість реалізованих покупцям товарів відображається протягом року на субрахунку 902 "Собівартість реалізованих товарів" записами на бухгалтерських рахунках:
1. На облікову купівельну вартість відвантажених (відпущених) товарів:
Дт 902 "Собівартість реалізованих товарів"
Кт 281 "Товари на складах"
2. На суму витрат підприємства на придбання товарів, їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану, що відносяться до реалізованих товарів згідно з розрахунком за звітний місяць:
Дт 902 "Собівартість реалізованих товарів"
Кт 93 "Витрати обігу"
Суму витрат підприємства на придбання товарів, їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану, що відносяться до реалізованих товарів, рекомендується визначати за звітний місяць спеціальним розрахунком
За даними складеного розрахунку за грудень в синтетичному обліку має бути зроблений запис на списання витрат, які відносяться до реалізованих за місяць товарів, на збільшення собівартості реалізованих товарів на суму 2591 грн.:
Дт 902 "Собівартість реалізованих товарів"
Кт 93 "Витрати обігу" - 2591
В цьому разі витрати на придбання товарів, їх доставку та доведення для придатного для реалізації стану списані на зменшення витрат обігу. В аналітичному обліку до рахунку 93 "Витрати обігу" необхідно списати суми, що відносяться до реалізованих товарів згідно з розрахунком, на зменшення кожної із вказаних в розрахунку статей. Після вказаних записів на кожній із названих статей за станом на кінець місяця повинно залишитись сальдо в сумі згідно з розрахунком. Разом 5503 грн.
Тільки за розрахунком заготівельно-транспортних витрат на залишок товарів станом на 31 грудня сальдо названих витрат залишається на рахунку 93 "Витрати обігу", а різниця між попереднім сальдо цього рахунку і сумою витрат на придбання товарів, їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану на залишок товарів списується з кредиту рахунку 93 "Витрати обігу" на дебет субрахунку 791 "Результат основної діяльності".
Особливість відображення в обліку витрат обігу за грудень розглянемо на прикладі.
Приклад 1. На відображення в обліку витрат, що відносяться до товарів, реалізованих за грудень, та на списання витрат обігу за звітний рік на фінансові результати:
1. За розрахунком витрати на придбання товарів, їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану на залишок товарів на кінець року складають 5503 грн. Витрати на реалізовані за грудень товари - 2591 грн.
2. Попереднє сальдо витрат на рахунку 93 "Витрати обігу" станом на 31 грудня - 52874 грн.
3. Витрати обігу, що підлягають списанню заключним записом в кінці року на рахунок фінансових результатів - 44780 грн. (52874 - 2591 - 5503).
За даними прикладу 1 в грудні мають бути зроблені бухгалтерські записи з обліку витрат обігу торговельного підприємства:
1. На списання витрат, що відносяться до реалізованих за грудень товарів, - 2591 грн.:
Дт 902 "Собівартість реалізованих товарів"
Кт 93 "Витрати обігу" - 2591
2. На списання заключним записом в кінці року витрат обігу за рік на фінансові результати - 44780 грн.:
Дт 791 "Результат основної діяльності"
Кт 93 "Витрати обігу" - 44780
Отже, витрати торговельного підприємства протягом року накопичуються на відповідних рахунках витрат, а в кінці звітного року списуються заключними записами на відповідні рахунки фінансових результатів.
На відображення в бухгалтерському обліку фінансових результатів від основної діяльності оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємств за звітний рік необхідно скласти наступні заключні бухгалтерські проводки:
1 (2). На списання кінцевого сальдо чистого доходу від оптової торгівлі та інших операційних доходів:
Дт 702 "Дохід від реалізації товарів"
Дт 71 "Інший операційний дохід"
Кт 791 "Результат основної діяльності"
2 (4). На списання кінцевого сальдо собівартості реалізованих товарів:
Дт 791 "Результат основної діяльності"
Кт 902 "Собівартість реалізованих товарів"
3 (6). На списання кінцевого сальдо адміністративних витрат:
Дт 791 "Результат основної діяльності"
Кт 92 "Адміністративні витрати"
4 (5). На списання кінцевого сальдо витрат обігу підприємства (крім витрат, що списуються щомісячно за розрахунком на реалізовані товари):
Дт 791 "Результат основної діяльності"
Кт 93 "Витрати обігу"
5 (6). На списання кінцевого сальдо інших операційних витрат:
Дт 791 "Результат основної діяльності"
Кт 94 "Інші витрати операційної діяльності"
В дужках до порядкових номерів господарських операцій на відображення в обліку фінансових результатів вказаний порядковий номер запису за загальною схемою бухгалтерського обліку фінансових результатів основної діяльності торговельних підприємств (рис. 8).
Таким чином, за результатами вказаних вище записів на відображення в бухгалтерському обліку фінансових результатів від реалізації товарів оптово-збутовими, оптовими і посередницькими підприємствами фінансовий результат визначається сальдуванням на субрахунку 791 "Результат основної діяльності" доходів і витрат як прибуток або збиток підприємства від здійснення ним господарської діяльності з реалізації товарів за звітний рік.
Розглянемо на прикладі порядок відображення в обліку фінансових результатів оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємств від основної діяльності.
Приклад 2. На відображення в бухгалтерському обліку фінансових результатів оптового підприємства від основної діяльності за звітний рік.
1.1. Реалізовано товарів за договірними відпускними цінами, включаючи ПДВ, на суму 780500 грн.
1.2. Нараховані податкові зобов’язання з ПДВ від суми реалізованих товарів (доходу) - 130083 грн.
Чистий дохід підприємства - 650417 грн.
2. Фактична собівартість товарів, реалізованих підприємством протягом року :
1.1. Купівельна вартість відвантажених (відпущених) товарів - 563167 грн.
1.2. Витрати підприємства на придбання товарів, їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану, що віднесені за щомісячними розрахунками до реалізованих товарів - 15250 грн.
Разом собівартість реалізованих товарів - 578417 грн.
3. Адміністративні витрати підприємства, що відносяться до реалізованих товарів - 10820 грн.
4. Витрати обігу підприємства - 44780 грн.
5. Інші витрати операційної діяльності підприємства - 3250 грн.
Разом витрати підприємства на реалізовані за рік товари - 637267 грн.
За даними прикладу 2 чистий дохід оптового підприємства від реалізації товарів і собівартість реалізованих товарів за звітний рік були відображені в обліку протягом року бухгалтерськими проводками:
– на відображення в обліку відвантажених покупцям товарів за договірними відпускними цінами, включаючи ПДВ - 780500 грн.:
Дт 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" та ін.
Кт 702 "Дохід від реалізації товарів" - 780500
– на нарахування податкових зобов’язань з ПДВ від суми реалізованих товарів - 130083 грн.:
Дт 702 "Дохід від реалізації товарів"
Кт 641 "Розрахунки за податками" (ПДВ) - 35110
Кт 643 "З податкових зобов’язань" - 94973
Разом - 130083
Відображена в обліку собівартість реалізованих товарів:
– списана із підзвіту матеріально відповідальних осіб купівельна вартість реалізованих товарів - 563167 грн.:
Дт 902 "Собівартість реалізованих товарів"
Кт 281 "Товари на складах" - 563167
– списані за щомісячними розрахунками витрати підприємства на придбання товарів, їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану - 15250 грн.:
Дт 902 "Собівартість реалізованих товарів"
Кт 93 "Витрати обігу" - 15250
На відображення в обліку фінансових результатів оптового підприємства за звітний рік необхідно зробити в кінці року наступні заключні записи:
1. На списання кінцевого сальдо чистого доходу підприємства - 650417 грн.:
Дт 702 "Дохід від реалізації товарів"
Кт 791 "Результат основної діяльності" - 650417
2. На списання кінцевого сальдо собівартості реалізованих товарів - 578417 грн.:
Дт 791 "Результат основної діяльності"
Кт 902 "Собівартість реалізованих товарів" - 578417
3. На списання кінцевого сальдо адміністративних витрат - 10820 грн.:
Дт 791 "Результат основної діяльності"
Кт 92 "Адміністративні витрати" - 10820
4. На списання суми витрат обігу підприємства за рік, крім витрат на придбання товарів, їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану, що залишаються за розрахунком на залишок товарів на кінець звітного року, - 44780 грн.:
Дт 791 "Результат основної діяльності"
Кт 93 "Витрати обігу " - 44780
5. На списання кінцевого сальдо інших операційних витрат - 3250 грн.:
Дт 791 "Результат основної діяльності"
Кт 94 "Інші витрати операційної діяльності" - 3250
Сальдуванням кредитового обороту субрахунку 791 "Результат основної діяльності" в сумі 650417 грн. і дебетового обороту в сумі 637267 грн. визначаємо, що фінансовий результат від основної діяльності оптового підприємства за звітний рік складає прибуток в сумі 13150 грн.
Якщо оптове підприємство здійснює, крім оптового продажу товарів, інші види господарської діяльності (роздрібну торгівлю, виробництво продукції тощо), бухгалтерські записи на відображення в бухгалтерському обліку фінансових результатів від їх здійснення будуть аналогічними. Але на субрахунок 791 "Результат основної діяльності" списують чистий дохід та собівартість за видами діяльності з відповідних субрахунків до рахунків 70 “Доходи від реалізації” і 90 “Собівартість реалізації”.
З метою інформаційного забезпечення аналізу фінансових результатів господарської діяльності в управлінському облікові до субрахунку 791 "Результат основної діяльності" необхідно виділити окремі аналітичні рахунки (статті) доходів і витрат за видами основної діяльності підприємства.
На підприємствах оптової і роздрібної торгівлі аналітичний облік до рахунку 93 "Витрати обігу" ведеться за встановленою номенклатурою статей витрат. Особливість ведення аналітичного обліку витрат обігу в тому, що за станом на кінець будь-якого звітного періоду на статтях витрат на придбання товарів, їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану мають залишатись суми названих витрат за розрахунком на залишок товарів. Названі витрати, що відносяться за розрахунком до реалізованих товарів, щомісячно списуються на збільшення собівартості реалізованих товарів (Дт 902 - Кт 93), тобто на зменшення сум вказаних витрат.